跨年度租金收入分期納稅有條件

　　江蘇省某企業將閑置廠房出租給他人使用，租賃期為2009年5月1日~2010年4月30日，合同約定租金120萬元在2010年4月租賃期滿一次性收取。2009年，該企業虧損40萬元。由于資金周轉困難，該企業要求承租人先行支付2009年度已使用8個月的租金80萬元。2010年1月，該企業收到了承租人交來的租金80萬元（未開具發票），已確定為上年度收入并向主管稅務機關申報繳納了營業稅4萬元（80×5%）、房產稅9.6萬元（80×12%）及其他相關稅款（本案分析暫不考慮）。2010年3月滙算清繳時，該企業又向主管稅務機關申報繳納了上年度企業所得稅[80－（40＋4＋9.6）]×25%＝6.6（萬元）。該企業的做法正確嗎？

　　第一，申報繳納營業稅4萬元、房產稅9.6萬元是正確的。

　　《營業稅暫行條例實施細則》第二十五條第二款規定，納稅人提供建筑業或者租賃業勞務，采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天；《房產稅暫行條例》第七條規定，房產稅按年征收、分期繳納。納稅期限由省、自治區、直轄市人民政府規定。其中，江蘇省地稅局《關于明確房屋出租房產納稅義務發生時間的通知》（蘇地稅函〔2000〕135號）規定，出租房屋的納稅人，其納稅義務發生時間為實際取得租金收入的當天。因此，該企業在收到承租人交來預付房租后，及時申報繳納營業稅、房產稅的做法是正確的。

　　第二，申報繳納企業所得稅6.6萬元不正確。

　　關于租金收入的確認問題，國家稅務總局《關于貫徹落實企業所得稅法若干問題的通知》（國稅函〔2010〕79號）規定，根據《企業所得稅法實施條例》第十九條的規定，企業提供固定資產、包裝物或者其他有形資產的使用權取得的租金收入，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。其中，如果交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據《企業所得稅法實施條例》第九條規定的收入與費用配比原則，出租人可對上述已確認的收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入。出租方如為在我國境內設有機構場所且采取據實申報繳納企業所得的非居民企業，也按本條規定執行。因此，對租賃期限跨年度的租金可以分期均勻計入相關年度收入的條件有兩個：一是交易合同或協議中規定租賃期限跨年度；二是租金提前一次性支付。兩個條件均符合的，可根據收入與費用配比原則，出租人對已收取的租金收入，在租賃期內，分期均勻計入相關年度收入，分期納稅。由于該企業已收取的這筆房租只符合第一個條件，不符合第二個條件，因此該企業收取的租金收入不能分期均勻計入相關年度，也不能分期納稅，更不能用來彌補2009年度虧損。

　　那么，這筆已收取的80萬元租金，應當確認為哪個年度的收入呢？根據《企業所得稅法實施條例》第十九條規定，應按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現，即在2010年4月30日確認為2010年度所得收入。

　　國稅函〔2010〕79號文件有關租金收入確認的規定，是對《企業所得稅實施條例》第十九條第二款規定的補充，不存在與《企業所得稅實施條例》第十九條第二款相矛盾的問題。國稅函〔2010〕79號文件對交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的租金收入，規定可分期均勻計入相關年度收入，這里用了一個“可”字，表示稅法給出租人一個確定租金收入年度充分的自由選擇權，出租人既可選擇分期均勻計入相關年度收入，也可以按照交易合同或協議中規定日期確認為租金收入年度。對交易合同或協議中規定租賃期限跨年度，但只是提前收取了部分租金或是租賃期滿及之后一次性收取租金的，出租人沒有確認租金收入年度的自由選擇權，不能分期確認收入年度，只能按《企業所得稅實施條例》第十九條第二款的規定，按交易合同或協議規定的承租人應付租金的日期確認收入的實現。